La vague de contrôles du statut fiscal des travailleurs frontaliers se poursuit avec vigueur. Comment un travailleur frontalier peut-il s’assurer que son foyer permanent d’habitation est et demeure situé dans la zone frontalière française ?

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Les centres de contrôle des contributions de la zone frontalière avec la France examinent depuis plusieurs années la situation fiscale de travailleurs frontaliers français actifs en Belgique. De plus en plus nombreux sont les frontaliers qui ont déjà été contactés par l’administration fiscale belge. Pour ceux qui ne l’auraient pas encore été, il y a fort à parier que leur employeur, l’administration fiscale française ou d’autres intervenants l’aient été et que, dans les mois qui viennent, ils reçoivent une demande de renseignements voire une notification d’imposition d’office.

L’élément clé sur lequel se focalisent les efforts des inspecteurs fiscaux belges est la démonstration que le travailleur frontalier français dispose de son domicile fiscal en Belgique, ou plus précisément d’un « foyer d’habitation permanent ». Si l’administration fiscale belge parvient à démontrer que ce foyer fiscal est situé en Belgique, elle assujettira le travailleur frontalier à l’impôt belge des personnes physiques ou à l’impôt des non-résidents, notoirement moins favorables que leur homologue français. Le travailleur s’expose en outre à un risque de voir sa situation fiscale réexaminée jusqu’à trois ans en arrière (voire sept ans, en cas de fraude avérée).

Comment se préparer au mieux pour parer à ce risque et, le cas échéant, y réagir adéquatement ?

Le foyer d’habitation permanent au cœur du débat

La notion centrale qui fera l’objet de la discussion avec l’administration fiscale sera le « foyer d’habitation permanent ».

Définition légale – Le Protocole additionnel relatif aux travailleurs frontaliers du 2 décembre 2008 précise que « les traitements, salaires et autres rémunérations analogues reçues par un résident [français] qui exerce son activité dans la zone frontalière de [Belgique] et qui n’a un foyer permanent d’habitation que dans la zone frontalière [française] ne sont imposables qu’en [France]. »
En vue de faciliter la détermination de ce foyer d’habitation, la loi portant assentiment et exécution de ce protocole[1] énonce en son article 3 une série de critères permettant de le localiser. Les critères retenus sont les suivants :

• le lieu d’habitation normal du travailleur ;
• le lieu où il vit avec son conjoint ;
• la disponibilité de ce lieu de manière continue et en tout temps ;
• l’aménagement du lieu qui doit rendre son occupation possible dans des conditions de confort adéquates.

Un critère s’ajoute aux précédents pour les travailleurs frontaliers mariés ou cohabitant légaux. Il s’agit du lieu où est établi le ménage ou, en d’autres termes là où le conjoint ou le cohabitant légal séjourne habituellement avec les enfants du ménage. Ce critère constitue une présomption qu’il est possible d’infirmer en apportant la preuve contraire.

Définition de l’OCDE – Le commentaire des conventions fiscales fondées sur le modèle de l’OCDE précise que la notion de foyer d’habitation permanent recouvre « toute forme d’habitation […] (maison ou appartement qui est la propriété de l’intéressé ou pris en location, chambre meublée louée). Mais la permanence de l’habitation est essentielle, ce qui signifie que l’intéressé fait le nécessaire pour avoir le logement à sa disposition en tout temps, d’une manière continue et pas occasionnellement pour effectuer un séjour qui, compte tenu des raisons qui le motivaient, est nécessairement lié à une courte durée (voyage d’agrément, voyage d’affaires, voyage d’études, stage dans une école, etc.). »[2]

Ces définitions assez larges sont essentiellement factuelles et par conséquent sujettes à interprétation.

Démarche de l’administration

Approche – Conformément à la théorie des éléments générateurs de l’impôt, c’est à l‘administration qu’il revient de démontrer qu’un travailleur frontalier français a son foyer d’habitation permanent en Belgique, si du moins elle entend l’assujettir à l’impôt belge des personnes physiques.

Moyens  Pour ce faire, elle devra se livrer à une évaluation factuelle de la situation et collecter des éléments auprès de tiers, de l’administration fiscale française et auprès du contribuable lui-même qui lui permettront de démontrer que ce foyer est bien situé en Belgique.

Approche jurisprudentielle

Jurisprudence favorable au travailleur frontalier – Il a été jugé[3] qu’en se bornant à montrer qu’un travailleur frontalier français louait un immeuble en Belgique et qu’il y avait pris à son nom des compteurs d’eau et d’électricité, l’administration n’apportait pas la preuve que ledit travailleur disposait d’un foyer d’habitation permanent en Belgique. En particulier, l’administration n’avait pas apporté la preuve de la présence effective et continue du travailleur frontalier dans cet immeuble. La mention de l’adresse belge du travailleur sur un seul document administratif tandis que son adresse française était mentionnée sur un ensemble d’autres documents n’a pas été suffisante pour emporter la conviction du tribunal que le foyer d’habitation permanent du travailleur était situé en Belgique.

Jurisprudence favorable à l’administration – Dans un cas où il existait un foyer d’habitation tant en France qu’en Belgique, la Cour d’appel de Mons a jugé[4] qu’il convenait alors d’examiner où était situé le centre des intérêts vitaux du travailleur. Selon la Cour, le fait de louer un petit appartement en France, d’y avoir immatriculé et assuré son véhicule, d’y avoir souscrit une assurance mutuelle et d’y disposer d’un compte bancaire n’étaient pas suffisants pour démontrer que le centre de ses intérêts vitaux y était situé. Il convient de préciser que dans cette affaire, le dossier du travailleur était particulièrement défavorable. L’intéressé avait en effet déclaré avoir quitté un immeuble acquis avec son épouse (pour lequel il continuait à payer des charges) dont il s’était déclaré séparé. Par ailleurs, les factures des fournisseurs d’énergie et d’eau étaient acquittées depuis le compte commun du couple, même après sa séparation. Les consommations d’eau et d’électricité de l’appartement français étaient par ailleurs bien trop minimes pour démontrer une occupation journalière du lieu. Enfin, le courrier adressé au travailleur l’était à l’(ancienne) adresse belge, sans réacheminement vers son adresse française.

La Chambre fiscale du Tribunal de première instance d’Arlon a par ailleurs confirmé que la preuve d’un foyer d’habitation permanent dans un pays « ne sera généralement acquise que par le recours à un faisceau de présomptions suffisamment graves, précises et concordantes. » Parmi celles-ci, le Tribunal souligne l’importance des « éléments objectifs » que sont les « consommations d’eau et d’électricité côté belge et l’absence d’éléments qui attesteraient d’une vie quotidienne en France. » Le Tribunal précise que, même si les requérants avaient eu un « foyer permanent d’habitation en France, […], il faudrait encore relever que c’est en Belgique que se trouv[ait] leur famille […] et que le demandeur travaille, de sorte que c’est avec cet État que leurs liens personnels et économiques sont les plus étroits. »

Concrètement, comment se préparer et réagir au mieux ?

Examen périodique – Il est essentiel, même en dehors de tout contrôle notifié au contribuable, que les travailleurs frontaliers français actifs en Belgique examinent périodiquement si leur situation (familiale et matérielle) correspond factuellement bel et bien à un foyer d’habitation permanent en France. Nous pouvons leur apporter notre assistance dans cet exercice.

Éléments de preuve Ces travailleurs doivent veiller à se ménager des éléments de preuve qui, en cas de contrôle fiscal ou d’avis de rectification, leur permettront de démontrer que leur foyer d’habitation est bien situé dans la zone frontalière française. Ces pièces seront des alliées de poids pour étayer une réclamation ultérieure devant le directeur régional ou pour servir d’éléments de preuve dans le cadre d’une procédure judiciaire.

[1] Loi du 7 mai 2009 portant assentiment à et exécution de l’Avenant, signé à Bruxelles le 12 décembre 2008, à la Convention entre la Belgique et la France tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d’assistance administrative et juridique réciproque en matière d’impôts sur les revenus, signée à Bruxelles le 10 mars 1964 et modifiée par les Avenants du 15 février 1971 et du 8 février 1999, M.B. 08.01.2009.

[2] Commentaire OCDE 2008, commentaire de l’art. 4., p. 85

[3] Civ. Mons, 21 décembre 2010, R.G. 09/2310/A, inédit, cité par N. Honhon, « La notion de domicile fiscal au regard d’une jurisprudence récente », R.G.F. , 2012/5, p. 20.

[4] Mons, 5 décembre 2012, http://ccff02.minfin.fgov.be/KMWeb/document.do?method=view&id=5a80189c-ca52-4d88-82fc-180caf00881e&caller=1#findHighlighted .

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